El impuesto de sociedades en el concurso de acreedores

Devengo y exigibilidad del impuesto sobre sociedades a efectos de considerarlo crédito contra la masa o crédito concursal.

El Tribunal Supremo recuerda que el momento temporal relevante para determinar si se trata de un crédito concursal o de un crédito contra la masa es el momento del devengo del impuesto de sociedades, no el de su exigibilidad.

Una reciente sentencia del Tribunal Supremo de fecha 22/11/2022  (Roj: STS 4253/2022 – ECLI:ES:TS:2022:4253 ), ha casado una Sentencia de la Sección Sexta de la Audiencia Provincial de Málaga, dictada como consecuencia de una demanda presentada por el Abogado del Estado en representación de la AEAT,  mediante la que el órgano pretendía que se reconociese la fecha de vencimiento de crédito contra la masa a efectos de su pago y condenase a la administración concursal a reconocer como fecha de vencimiento del principal del crédito tributario por el Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2009, la del 26 de julio de 2010 y estar a la misma al momento de verificar el pago de los créditos contra la masa por el orden del vencimiento.

La administración concursal se opuso a la demanda y formuló reconvención contra la AEAT en la que solicitó que se calificara el crédito de esta entidad pública como un crédito concursal. Tras ello, el Juzgado de lo Mercantil estimó la demanda y desestimó la reconvención, considerando que el crédito de la AEAT por el impuesto de sociedades correspondiente al ejercicio 2009 era un crédito contra la masa porque el concurso se declaró antes del devengo del impuesto de sociedades, que se produce al final del ejercicio económico, el último día del periodo impositivo.

No obstante, la administración concursal apeló la sentencia del Juzgado de lo Mercantil y la Audiencia Provincial estimó el recurso, revocando la sentencia del Juzgado de lo Mercantil y desestimó la demanda, al considerar que los ingresos de la sociedad correspondientes al ejercicio 2009 se habían generado en una sola operación, una venta realizada el 7 de abril del 2009, esto es, antes de la declaración de concurso, que fue el 2 junio de 2009, por lo que el crédito correspondiente al impuesto de sociedades debía ser considerado como crédito concursal y no como crédito contra la masa. Tras ello, la AEAT interpuso recurso de casación que fue admitido a trámite y estimado.

La Audiencia Provincial dio al impuesto sobre sociedades el tratamiento de un impuesto de devengo instantáneo, como el IVA, individualizando cada uno de los hechos imponibles generadores de renta, como si el impuesto se devengase operación por operación. Sin embargo, la base imponible de la renta gravable está constituida por el resultado contable al final del ejercicio económico, y el impuesto se devenga el último día del ejercicio económico. Y si el devengo es posterior a la declaración de concurso, los créditos resultantes tienen la consideración de créditos contra la masa. Por tal razón, habiéndose devengado la cuota del impuesto sobre sociedades del ejercicio 2009 el 31 de diciembre de ese año, y siendo la fecha de la declaración de concurso el 2 de junio de 2009, el crédito de la AEAT debe tener el carácter de crédito contra la masa.

Lo anterior desembocó en que la sentencia de la Audiencia Provincial, que consideraba determinante del nacimiento del crédito tributario por la cuota del impuesto de sociedades el momento en que se realizó el negocio jurídico que generó las rentas de la sociedad, fuese revocada. Por tanto, se establece por el Tribunal Supremo, revocando la sentencia de la Audiencia Provincial, que el crédito de la AEAT por la cuota del impuesto sobre sociedades nace el último día del ejercicio económico de la sociedad, al ser este el momento del devengo, sin perjuicio de que no sea exigible en el momento del devengo sino más adelante, una vez transcurridos 25 días naturales siguientes a los 6 meses posteriores a la conclusión del período impositivo, que es cuando vence el plazo de autoliquidación del tributo.